Loe raamatut: «Банкротство в практике Верховного Суда Российской Федерации»

© Цинделиани И. А., Кирьянова Н. Н., 2018

© ООО «Проспект», 2018

Новеллы законодательства о несостоятельности (банкротстве)¹

Одним из наиболее существенных изменений явилось появление нового основания привлечения к субсидиарной ответственности – абз. 5 п. 4 ст. 10 ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»² (далее – Закон о банкротстве), введенный в действие Федеральным законом от 23.06.2016 № 222-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»³.

Пока не доказано иное, предполагается, что должник признан несостоятельным (банкротом) вследствие действий и (или) бездействия контролирующих должника лиц в случае, если требования кредиторов третьей очереди по основной сумме задолженности, возникшие вследствие правонарушения, за совершение которого вступило в силу решение о привлечении должника или его должностных лиц, являющихся либо являвшихся его единоличными исполнительными органами, к уголовной, административной ответственности или ответственности за налоговые правонарушения, в том числе требования об уплате задолженности, выявленной в результате производства по делам о таких правонарушениях, превышают на дату закрытия реестра требований кредиторов пятьдесят процентов общего размера требований кредиторов третьей очереди по основной сумме задолженности, включенных в реестр требований кредиторов.

В силу имеющегося распределения бремени доказывания по обособленным спорам о привлечении контролирующих должника лиц к субсидиарной ответственности установлению подлежат: 1) факт наличия противоправных действий контролирующих должника лиц; 2) наступление банкротства контролируемого юридического лица; 3) наличие причинно-следственной связи между действиями контролирующих должника лиц и наступившим банкротством; 4) вина контролирующих должника лиц (предполагается в данной категории обособленных споров и не требует доказывания). Абзац 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве, введенный в действие Федеральным законом от 23.06.2016 № 222-ФЗ дополнил перечень обстоятельств, наличие которых презюмирует наличие причинно-следственной связи между действиями контролирующих должника лиц и наступившей несостоятельностью (банкротством) юридического лица.

Представляется, что экономическая целесообразность приведенной нормы заключается в защите фискальных интересов государства от противоправных действий органов управления должника и недопустимости извлечения выгоды из недобросовестного поведения (п. 4 ст. 1 Гражданского кодекса Российской Федерации⁴ (далее – ГК РФ), п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации⁵ (далее – НК), ст. 54.1 НК РФ, введенная в действие Федеральным законом от 18.07.2017 № 163-ФЗ «О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации»⁶, п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды»⁷).

Однако складывающаяся правоприменительная практика на предмет применения указанной нормы ставит ряд вопрос, требующих доктринального анализа и унификации правоприменительной практики на уровне высшей судебной инстанции.

Во-первых, привлечение к субсидиарной ответственности по данному основанию допустимо исключительно в отношении лица, являвшегося единоличным исполнительным органом в период совершения должником или его единоличным исполнительным органом соответствующего правонарушения. Данное положение было введено Федеральным законом от 23.06.2016 № 222-ФЗ в абз. 7 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве.

В случаях установления факта совершения правонарушения непосредственно лицом, являвшимся единоличным исполнительным органом должника (ст. 199, 199.1–199.4 НК РФ), правомерность применения указанной нормы не вызывает сомнений и соответствует цели возложения ответственности на лицо, ответственное за доведение юридического лица до несостоятельности.

Вопросы возникают тогда, когда реальные «виновники» наступившей несостоятельности формально не являлись единоличным исполнительным органом, но фактически давали указание на совершение действий (сделок, поручений), направленных на причинение вреда фискальным интересам государства.

В связи с распространенностью «теневого» доведения до банкротства правоприменительная практика последних лет была направлена именно на привлечение к ответственности лиц, ответственных за неспособность юридического лица исполнить принятые на себя обязательства.

Кроме того, закрепленная в законодательстве о банкротстве дефиниция контролирующего должника лица (абз. 34 ст. 2 Закона о банкротстве до вступления в законную силу Федерального закона от 29.07.2017 № 266-ФЗ) охватывает лиц, имевших право давать обязательные для исполнения должником указания или возможность в силу определенных обстоятельств определять действия должника.

Таким образом, ограничение субъектного состава лиц, привлечение которых предусмотрено абз. 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве, в ряде случаев позволит избежать субсидиарной ответственности лицам, ответственным за доведение юридического лица до банкротства.

Во-вторых, вызывает вопросы сама диспозиция комментируемой нормы. В силу буквального толкования наличие причинно-следственной связи между действиями контролирующих лиц и последствиями в виде наступившей несостоятельности предполагается, если сумма задолженности, возникшая в результате привлечения к уголовной, административной, налоговой ответственности, составляет более пятидесяти процентов от суммы требований кредиторов третьей очереди на дату закрытия реестра.

Неспособность удовлетворить требования кредиторов может быть обусловлена не только недобросовестностью контролирующих должника лиц, но и особенностью отрасли, в рамках которой должник осуществляет предпринимательскую деятельность, конъюнктуры рынка, неплатежеспособностью контрагентов должника.

Факт наличия задолженности перед бюджетом, в том числе составляющей более пятидесяти процентов общей суммы кредиторской задолженности, не является достаточным доказательством недобросовестности органов управления должника.

Следует заметить, что формирующаяся судебная практика по вопросу применения указанной нормы восприняла подобное телеологическое толкование абз. 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве. Обусловлено это тем, что институт субсидиарной ответственности направлен на предупреждение именно недобросовестного поведения контролирующих должника лиц, тогда как в силу п. 4 ст. 1 ГК РФ никто не вправе извлекать преимущество из своего незаконного или недобросовестного поведения.

Так, в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 29.06.2017 по делу № А41-62766/15 сделан вывод об отсутствии оснований привлечения генерального директора общества к субсидиарной ответственности при формальном совпадении обстоятельств дела с диспозицией абз. 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве.

В приведенном деле налоговый орган являлся единственным кредитором, однако судами было установлено, что причинно-следственная связь между действиями бывшего руководителя и наступившим банкротством должника отсутствует. Обосновано отсутствие причинной связи было тем, что по ряду эпизодов налогового спора было установлено, что контрагент должника являлся действующим юридическим лицом и осуществляло реальную хозяйственную деятельность. Так, кассационной инстанцией было указано:

«…затраты, включенные в состав расходов по документам, составленным от имени ООО “Лориун Строй-НН”, признаны налоговым органом обоснованными и подлежащими учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, соответственно ООО “Лориун Строй-НН” являлось действующим юридическим лицом и осуществляло реальную хозяйственную деятельность, в то же время, действующее законодательство по вопросам налогов и сборов не содержит исчерпывающего перечня действий, осуществление которых может быть квалифицировано в качестве непроявления должной осмотрительности»⁸.

Вопрос применения абз. 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве также рассматривался в деле № А41-27743/2015. Фактические обстоятельства в рамках данного дела также соответствовали диспозиции комментируемой нормы.

Однако судами было установлено отсутствие оснований привлечения руководителя должника к субсидиарной ответственности по обязательствам последнего.

«Вместе с тем, судами установлено, что обстоятельств, свидетельствующих о непосредственном участии Клочкова О. А. в разработке тех или иных схем уклонения от уплаты налогов, получения необоснованной налоговой выгоды, привлечения Клочкова О. А. к уголовной ответственности за неуплату налогов (ст. 199 УК РФ), равно как и обстоятельств, свидетельствующих о том, что действия (бездействие) ответчика были направлены на причинение вреда возглавляемому им обществу, судом апелляционной инстанции не установлено»⁹.

Формирующаяся правоприменительная практика подтверждает тот факт, что установленная законодателем в абз. 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве презумпция является опровержимой. При наличии относимых и допустимых доказательств контролирующее должника лицо может доказать факт отсутствия причинно-следственной связи между вменяемыми действиями и последствиями в виде банкротства юридического лица.

Отсутствие указанных доказательств, а равно установленная решением о привлечении к уголовной, административной, налоговой ответственности недобросовестность органов управления должника при совершении совершении/одобрении сделок являются основанием привлечения контролирующих лиц к субсидиарной ответственности.

В частности, подобный вывод был сделан в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 12.09.2017 по делу № А41-69115/14:

«…материалами дела подтверждается непосредственное участие ответчика в получении необоснованной налоговой выгоды, наличие обстоятельств, свидетельствующих о том, что действия (бездействие) ответчика были направлены на причинение вреда возглавляемому им обществу…»¹⁰.

Изложенное позволяет сделать вывод, что правомерность применения комментируемой нормы может быть установлена посредством системного толкования норм соответствующих отраслей и законодательства о несостоятельности. Поскольку наиболее распространенным случаем является наличие решения о привлечении к налоговой ответственности, при рассмотрении споров судам надлежит устанавливать, действительно ли действия контролирующих лиц были направлены на извлечение необоснованной налоговой выгоды, установлен ли при разрешении налогового спора факт непроявления ответственными лицами должной осмотрительности при выборе контрагентов, а также иные обстоятельства, свидетельствующие о наличии/отсутствии оснований привлечения к субсидиарной ответственности по данному основанию.

Еще одним, не менее важным вопросом применения комментируемой нормы является ее действие во времени.

В соответствии с п. 9 ст. 13 Федерального закона от 23.06.2016 № 222-ФЗ положения абзаца тридцать четвертого статьи 2 и пункта 4 статьи 10 Закона о банкротстве (в редакции указанного Федерального закона) применяются к поданным после 01.09.2016 заявлениям о привлечении контролирующих должника лиц к субсидиарной ответственности или заявлениям о привлечении контролирующих должника лиц к ответственности в виде возмещения убытков.

В свою очередь, прямое указание на применение указанной нормы к правоотношениям, совершению правонарушений, имевших место до даты вступления нормы в силу, в законе отсутствует.

Таким образом, обоснованно возникает вопрос, насколько правомерно применять основание привлечения к ответственности к правонарушениям (в т. ч. налоговым), совершенным до вступления указанной нормы в законную силу.

Согласно п. 1 ст. 54 Конституции Российской Федерации¹¹ (далее – Конституция) закон, устанавливающий или отягчающий ответственность, обратной силы не имеет.

Никто не может нести ответственность за деяние, которое в момент его совершения не признавалось правонарушением (п. 2 ст. 54 Конституции).

Формирующаяся правоприменительная практика на предмет действия комментируемой нормы основывается на том, что п. 9 ст. 13 Федерального закона от 23.06.2016 № 222-ФЗ распространяется на правоотношения и правонарушения, совершенные до 01.09.2016.

В силу ст. 6 Федерального закона от 14.06.1994 № 5-ФЗ «О порядке опубликования и вступления в силу федеральных конституционных законов, федеральных законов, актов палат Федерального Собрания»¹² федеральные конституционные законы, федеральные законы, акты палат Федерального Собрания вступают в силу одновременно на всей территории Российской Федерации по истечении десяти дней после дня из официального опубликования, если самими законами или актами палат не установлен другой порядок вступления их в силу.

При этом в п. 1 ст. 4 ГК РФ закреплено, что акты гражданского законодательства не имеют обратной силы и применяются к отношениям, возникшим после введения их в действие. Действие закона распространяется на отношения, возникшие до введения его в действие, только в случаях, когда это прямо предусмотрено законом.

Следует отметить, что п. 9 ст. 13 Федерального закона от 23.06.2016 № 222-ФЗ прямо не предусматривает его применение к ранее возникшим правоотношениям.

Представляется очевидным, что лицо, совершая правонарушение, например в 2013 году, не знало и не могло знать о появлении в последующем нормы, устанавливающей субсидиарную ответственность по факту совершения данного правонарушения.

Изложенное позволяет сделать вывод, что вопрос действия абз. 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве во времени остается открытым и требует разрешения на уровне Верховного Суда Российской Федерации либо Конституционного Суда Российской Федерации. Во всяком случае, представляется обоснованным исключить его применение к ранее возникшим правоотношениям ввиду отсутствия прямого указания законодателя на обратную силу.

Изменения, имевшие место в 2016 г., также коснулись института оспаривания сделок должника. В новой редакции был изложен п. 4 ст. 61.4 Закона о банкротстве, введенный в действие Федеральным законом от 23.06.2016 № 222-ФЗ:

«Сделки, связанные с исполнением денежных обязательств, вытекающих из кредитного договора, или обязанности по уплате обязательных платежей, не могут быть оспорены на основании ст. 61.3 Закона о банкротстве, если должник не имел к моменту исполнения, вытекающего из кредитного договора или законодательства Российской Федерации, известных соответствующему конкурсному кредитору (уполномоченному органу) денежных обязательств или обязанности по уплате обязательных платежей перед иными конкурсными кредиторами (уполномоченными органами), срок исполнения которых наступил, и исполнение денежного обязательства, вытекающего из кредитного договора, или обязанности по уплате обязательных платежей не отличалось по срокам и размеру уплаченных или взысканных платежей от определенных в кредитном договоре или законодательстве Российской Федерации обязательства или обязанности».

Таким образом, если ранее законодателем квалифицирующие обстоятельства при оспаривании сделок с предпочтением были установлены только в отношении кредитных обязательств, с 01.09.2016 было также осложнено оспаривание сделок по исполнению обязанности по уплате обязательных платежей.

В соответствии с п. 15 «Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства»¹³, утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016, п. 4 ст. 61.4 Закона о банкротстве (в редакции Федерального закона от 23.06.2016 № 222-ФЗ) установлен специальный критерий недобросовестности, который применяется в отношении обязательных платежей.

Применение указанного критерия допустимо при рассмотрении арбитражными судами заявлений, поданных после 01.09.2016.

Комментируемая норма также имеет своей целью защиту фискальных интересов государства, поскольку сделки по списанию со счетов должников денежных средств, в том числе на основании инкассовых поручений, в счет исполнения обязанности по уплате обязательных платежей довольно часто оспариваются в рамках дел о банкротстве, что влечет за собой изъятие из бюджета государства значительной суммы уплаченных обязательных платежей.

В сущности, п. 4 ст. 61.4 Закона о банкротстве (в редакции Федерального закона от 23.06.2016 № 222-ФЗ) фактически блокирует возможность оспаривания сделок по уплате обязательных платежей, совершенных до даты признания должника несостоятельным (банкротом) и открытия в отношении него конкурсного производства.

В ряде случаев данный подход представляется обоснованным, так как сам по себе факт выставления инкассовых поручений налоговой инспекцией не дает достаточных оснований для вывода о недобросовестности поведения налогового органа по отношению к иным кредиторам должника.

Выставляя инкассовые поручения в отношении должника до даты введения процедуры банкротства и опубликования данных сведений в официальных источниках, налоговый орган не располагает информацией о наличии признаков неплатежеспособности. Наличие просроченной задолженности само по себе не свидетельствует о наличии указанных признаков (постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 16.12.2016 по делу № А27-5053/2015¹⁴).

Формирующаяся судебная практика по вопросу оспаривания сделок по уплате обязательных платежей подтверждает, что доказать фактическую осведомленность налогового органа о признаках неплатежеспособности, а равно факте оказания предпочтения непросто.

Так, в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2017 по делу № А40-82141/16¹⁵ судом указано, что выставление инкассовых поручений налоговым органом не дает достаточных оснований для вывода о недобросовестности его поведения по отношению к иным кредиторам должника.

Так как данная позиция является общепринятой, закономерно возникает вопрос, представление каких доказательств будет для суда очевидным подтверждением осведомленности налогового органа о факте получения предпочтения, а равно наличии признаков неплатежеспособности.

Представляется обоснованным, что к таким доказательствам можно отнести опубликование в официальных источниках сведений о признании должника банкротом и открытия конкурсного производства на дату совершения оспариваемых сделок (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.08.2017 по делу № А03-5373/2016¹⁶).

Кроме того, если предметом оспаривания являются безакцептные списания денежных средств в рамках конкурсного производства (оспаривание текущих налоговых платежей), доказательством осведомленности может являться участие налогового органа в деле о банкротстве в качестве конкурсного кредитора, присутствие на собраниях кредиторов, участие в судебных заседаниях и иные обстоятельства, которые позволят сделать вывод, что в распоряжении налогового органа имелась информация о наличии иных неисполненных обязательств.

Согласно п. 1 ст. 13 ФЗ «О бухгалтерском учете»¹⁷ бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Бухгалтерская (финансовая) отчетность должна составляться на основе данных, содержащихся в регистрах бухгалтерского учета, а также информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.

Следовательно, доказательством наличия у налогового органа информации о факте получения предпочтения может являться представление должником в налоговый орган бухгалтерской отчетности, содержащей соответствующие сведения (постановление Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 08.09.2017 по делу № А81-3944/2015).

Изложенное позволяет сделать, что основной целью изменений, внесенных в п. 4 ст. 61.4 Закона о банкротстве Федеральным законом от 23.06.2016 № 222-ФЗ, является защита от оспаривания сделок по уплате обязательных платежей, имевших место до возбуждения дела о банкротстве/признания должника банкротом. Объясняется это отсутствием у налогового органа до публичного объявления должника банкротом объективной информации о финансовом положении налогоплательщика, а равно факте получения предпочтительного удовлетворения требований по обязательным платежам.

Помимо совершенствования правового регулирования законодательства о банкротстве изменения коснулись и практики применения некоторых положений, в частности о порядке и очередности удовлетворения требований по обязательным платежам.

Постановлением Пленума ВС РФ от 20.12.2016 № 59 «О признании не подлежащими применению отдельных постановлений Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации»¹⁸ признаны не подлежащими применению постановление Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 25 «О некоторых вопросах, связанных с квалификацией и установлением требований по обязательным платежам, а также санкциям за публичные правонарушения в деле о банкротстве»¹⁹, а также абз. 3 п. 41.1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 № 60 «О некоторых вопросах, связанных с принятием Федерального закона от 30.12.2008 № 296-ФЗ “О внесении изменений в Федеральный закон “О несостоятельности (банкротстве)”»²⁰.

До 20.12.2016 текущие и реестровые суммы страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование учитывались в четвертой и третьей очереди соответственно. В составе второй очереди производилось только погашение сумм налога на доходы физических лиц, удержанных работодателем-банкротом (абз. 1 и 2 п. 41.1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 № 60).

С принятием постановления Пленума ВС РФ от 20.12.2016 № 59²¹ и утверждения «Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства»²², в отношении сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование было установлено их погашение в режиме, предусмотренном для удовлетворения требований о выплате заработной платы.

В п. 14 обзора Верховный Суд Российской Федерации обосновал, что такие платежи представляют собой неотъемлемую часть расходов по найму рабочей силы, а также выступают гарантией компенсации заработной платы, утраченной по причине нетрудоспособности. Высшей судебной инстанцией была дана отсылка к постановлениям Конституционного Суда Российской Федерации от 24.02.1998 № 7-П и от 10.07.2007 № 9-П.

В результате изменения очередности удовлетворения страховые взносы на пенсионное страхование более не представляют право голоса на собрании кредиторов, а также не учитываются при определении наличия/отсутствия оснований применения абз. 5 п. 4 ст. 10 Закона о банкротстве.

В целом, данное изменение выступает гарантией частичного удовлетворения задолженности по обязательным платежам в ходе процедур банкротства, так как до расчетов с кредиторами третьей очереди дело доходит крайне редко.

Интересным представляется вопрос о том, затрагивает ли комментируемое положение порядок требований налогового органа, рассмотренных и установленных до принятия постановления Пленума ВС РФ от 20.12.2016 № 59²³ и утверждения «Обзора судебной практики по вопросам, связанным с участием уполномоченных органов в делах о банкротстве и применяемых в этих делах процедурах банкротства»²⁴.

Приведенными интерпретационными актами не закреплены положения об обратной силе п. 14 Обзора судебной практики от 20.12.2016²⁵, который в сущности является изменением практики применения ст. 134 Закона о банкротстве.

Данный вопрос имеет существенное значение, поскольку после 20.12.2016 налоговые органы обращаются в арбитражные суды с заявлениями об изменении очередности удовлетворения требований по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование. В сущности, такие заявления представляют собой пересмотр судебных актов по новому основанию (изменение практики применения нормы).

В п. 11 постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2011 № 52 «О применении положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам»²⁶ и п. 3 ст. 311 АПК РФ указано, что определение или изменение Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации практики применения правовой нормы может служить основанием для пересмотра вступившего в законную силу судебного акта по правилам главы 37 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только при условии, если в соответствующем акте Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации содержится указание на возможность пересмотра вступивших в силу судебных актов в силу данного обстоятельства.

Таким образом, является обоснованным вывод о невозможности пересмотра судебных актов, принятых до 20.12.2016, об удовлетворении требований по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование в составе третьей очереди (определение Арбитражного суда г. Москвы от 07.09.2017 по делу № А40-218951/14²⁷).

Федеральным законом от 23.06.2016 № 222-ФЗ изменены сроки предъявления требований на основании судебного акта или акта иного уполномоченного государственного органа при условии обязательности указанного акта (в частности, решения по результатам проведения налоговых проверок).

В силу п. 1 ст. 142 Закона о банкротстве реестр требований кредиторов подлежит закрытию по истечении двух месяцев с даты опубликования сведений о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства.

Восстановление двухмесячного срока, установленного для закрытия реестра требований кредиторов, законодательством не предусмотрено (п. 3 информационного письма ВАС РФ от 26.07.2005 № 93²⁸).

Согласно п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве в редакции федерального закона от 23.06.2016 № 222-ФЗ:

Требования конкурсных кредиторов и (или) уполномоченных органов, заявленные после закрытия реестра требований кредиторов, удовлетворяются за счет оставшегося после удовлетворения требований кредиторов, включенных в реестр требований кредиторов, имущества должника.

Правила настоящего пункта не применяются в отношении требований, заявленных до истечения шести месяцев со дня закрытия реестра требований кредиторов, если на день закрытия реестра требований кредиторов не вынесен либо не вступил в силу судебный акт или акт иного уполномоченного государственного органа, наличие которого в соответствии с законодательством Российской Федерации является обязательным для выявления задолженности, в отношении которой предъявлены соответствующие требования. Данные требования считаются заявленными в установленный срок.

Таким образом, в процедурах банкротства, введенных с 01.09.2016, уполномоченный орган вправе предъявить свои требования к должнику в рамках восьмимесячного срока, при условии, что по истечении двухмесячного срока предъявления требований не вынесено решение, подтверждающее факт наличия задолженности перед бюджетом.

В силу положений ст. 88, 89, 100.1, 101 НК РФ доначисление сумм обязательных платежей требует проведение налоговым органом ряда контрольных мероприятий, принятия по их результатам решения, которое вступает в силу по истечении срока на его обжалование в установленном порядке.

Следовательно, до вступления решения по результатам проведения налоговой проверки в силу, налоговый орган лишен основания предъявить свои требования в рамках дела о банкротстве при фактическом наличии сумм задолженности.

Такое положение зачастую используется для инициации «подконтрольного» банкротства в целях исключения предъявления уполномоченным органом требований до закрытия реестра и получения права голоса при принятии решений собранием кредиторов.

Как следствие, увеличение сроков предъявления уполномоченным органом требований в деле о банкротстве обусловлено спецификой порядка выявления недоимки налоговым органом, включая соблюдение процессуальной формы мероприятий налогового контроля.

При этом в п. 11 Обзора Верховный Суд Российской Федерации указал, что периоды, связанные с проведением налоговой проверки, рассмотрением ее результатов, обжалованием решения, принятого по ее результатам, не включаются в восьмимесячный срок.

Таким образом, восьмимесячный срок предъявления уполномоченным органом требований может быть продлен на периоды проведения мероприятий налогового контроля, что порождает правовую неопределенность.

В частности, каким образом должен поступить суд и конкурсный управляющий, если в деле о банкротстве завершены все мероприятия (формирование и реализация конкурсной массы, отсутствуют нерассмотренные обособленные споры), но в отношении должника проводятся мероприятия налогового контроля и не вынесено решение о привлечении/отказе в привлечении к налоговой ответственности.

Представляется логичным, что правоприменительная практика может допустить обращение уполномоченного органа с заявлением о включении в реестр и ходатайствовать о приостановлении производства по рассмотрению требования до вынесения решения о доначислении сумм налогов.

Суммы налогов и штрафных санкций могут быть доначислены не только по результатам проведения налоговой проверки (88, 89, 100.1, 101 НК РФ), но и по факту выявления налоговых правонарушений (ст. 101.4 НК РФ). В связи с чем правила п. 4 ст. 142 Закона о банкротстве в редакции Федерального закона от 23.06.2016 № 222-ФЗ целесообразно применять к суммам доначислений по ст. 101.4 НК РФ по аналогии.

Федеральным законом от 30.11.2016 № 401-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»²⁹ введено положение, позволяющее применять положения п. 2 ст. 45 НК РФ о взыскании недоимки с юридических лиц, признанных зависимым с налогоплательщиком (при передаче товаров, перечислении выручки от реализации товаров в пользу указанных лиц) к физическим лицам:

Положения настоящего подпункта также применяются, если налоговым органом в указанных случаях будет установлено, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имущества производятся лицам, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка.

Положения указанной статьи могут быть признаны конкурирующими с нормами о привлечении к субсидиарной ответственности в рамках дела о банкротстве. Как следствие, обоснованно возникает вопрос, правомерно ли взыскание недоимки с контролирующего лица в порядке ст. 45 НК РФ при наличии возбужденного в отношении основного должника – юридического лица – дела о банкротстве либо после завершения указанного дела.