5 vor Geschäftsvorfälle erfassen und zu Abschlüssen führen

besondere Geschäftsjahre

Wenn ein Betrieb eröffnet, erworben, aufgegeben oder veräußert wird oder wenn ein Steuerpflichtiger – einvernehmlich mit dem Finanzamt – zu einem anderen Abschlusszeitpunkt übergeht, entsteht regelmäßig ein Rumpfgeschäftsjahr. In diesem Fall und auch bei einem vom Kalenderjahr abweichenden Geschäftsjahr sollten die Abgrenzungsbuchungen besonders sorgfältig gemacht werden, da sich bei der Ermittlung von Rückstellungen und Rechnungsabgrenzungen sowie bei Abschreibungsbeträgen Abweichungen von der ansonsten üblichen Vorgehensweise ergeben.34

Kontenrahmen

Der Kontenrahmen ist eine Übersicht über alle im betrieblichen Rechnungswesen der Unternehmen möglicherweise auftretenden Konten. Für verschiedene Wirtschaftszweige gibt es eigene Kontenrahmen:

Industriekontenrahmen (IKR)

Kontenrahmen nach dem Produktionsablauf (GKR)

Gastronomiekontenrahmen

Kontenrahmen für den Kfz-Handel

Kontenplan

Der Kontenplan wird aus dem Kontenrahmen vom jeweiligen Unternehmen in Orientierung an die unternehmensspezifischen Anforderungen entwickelt. Der Kontenplan enthält nur die Konten, die in der Buchführung tatsächlich Verwendung finden. Im Kontenplan werden für bereits vorhandene Konten individuelle Beschriftungen vorgenommen. Außerdem wird der Kontenplan um zusätzlich (zu den im Kontenrahmen bereits vorhandenen Konten) benötigte Konten ergänzt.35

Kontenrahmen

Die Zahlen, die die Buchführung liefert, sind oftmals eine wichtige Grundlage für unternehmerische Entscheidungen und Planungen. Es ist regelmäßig erforderlich, dass ein Vergleich mit den Zahlen früherer Perioden oder mit den Zahlen branchengleicher Betriebe vorgenommen wird. Um diese Vergleiche zu ermöglichen, ist ein allgemeingültiges, branchentypisches Ordnungsschema, das alle Konten beinhaltet, notwendig. Dieses Ordnungsschema ist der Kontenrahmen.36

Kontenplan

Aufgrund der Komplexität eines Kontenrahmens ist es unerlässlich, die unternehmensspezifischen Konten gesondert abzubilden. Aus diesem Grund wird aus dem Kontenrahmen der Kontenplan abgeleitet. Dort sind nur die Konten aufgeführt, die tatsächlich vom Unternehmen verwendet werden. Der Kontenplan ist im Gegensatz zum Kontenrahmen betriebsindividuell.37

IKR

Zahlreiche Kontenrahmen sind nach dem Abschlussgliederungsprinzip aufgebaut. Dies bedeutet, dass in der Geschäftsbuchführung die Konten entsprechend den Positionen der Bilanz (§ 266 HGB) bzw. der Gewinn- und Verlustrechnung (§ 275 HGB) geordnet sind. Ein Beispiel hierfür ist der Industriekontenrahmen (IKR):

ABB. 2: Industriekontenrahmen (IKR)

38

GKR

Außerdem können Kontenrahmen nach dem Prozessgliederungsprinzip aufgebaut sein. Hierbei folgt die Gliederung dem Ablauf eines industriellen Produktionsprozesses. Aufgrund der engen Verzahnung der Finanzbuchhaltung als Grundlage für den Jahresabschluss mit der Betriebsbuchhaltung als Grundlage für Kontroll- und Planungszwecke wird dieser Kontenrahmen als Einkreissystem bezeichnet. Ein Beispiel für einen Kontenrahmen nach dem Prozessgliederungsprinzip ist der Gemeinschaftskontenrahmen der Industrie (GKR):

ABB. 3: Gemeinschaftskontenrahmen (GKR)

39

DATEV-Kontenrahmen

In der Praxis orientieren sich die meisten Kontenrahmen an den von der DATEV eG entwickelten Standardkontenrahmen. Gängige Standardkontenrahmen sind:

SKR 03: publizitätspflichtige Firmen – Prozessgliederungsprinzip

SKR 04: publizitätspflichtige Firmen – Abschlussgliederungsprinzip

SKR 14: Land- und Forstwirtschaft

SKR 30: Einzelhandelskontenrahmen

SKR 45: Heime und soziale Einrichtungen (Pflege-Buchführungsverordnung)

SKR 49: Vereinskontenrahmen

SKR 51: Kfz-Branche

SKR 70: Hotels und Gaststätten

SKR 80: Zahnärzte

SKR 81: Arztpraxen

SKR 99: Krankenhäuser (Krankenhaus-Buchführungsverordnung)

40Im Regelfall besteht ein Kontenrahmen aus zehn Kontenklassen (0-9), die sich in zehn Kontengruppen und diese wiederum in zehn Untergruppen (Kontenarten) unterteilen. Auf dieser Basis können die Unternehmen entsprechend ihrer Anforderungen ihren individuellen Kontenplan entwickeln. Dieser kann durchaus stark vom Einheitskontenrahmen abweichen.

41Die folgenden Beispiele zeigen anhand des SKR 03, wie der Standardkontenrahmen an die unternehmensspezifischen Erfordernisse angepasst und neue Konten eingerichtet werden:

ABB. 4: Auszug SKR 03

Die kursiv gedruckten Konten 4711 und 8106 sind individuelle eingerichtete Konten.

42

Kontenrahmen im Konzern

Der Konzern ist eine spezielle Variante einer Unternehmensverbindung. Sein besonderes Merkmal ist, dass eine Obergesellschaft – bezeichnet als Muttergesellschaft – aufgrund einer Mehrheitsbeteiligung oder einer anderweitigen Sicherung der herrschenden Position die Geschäfte einer oder mehrerer hierarchisch untergeordneter Gesellschaften, die aber rechtlich selbständig sind, maßgeblich beeinflussen kann. Diese Untergesellschaften werden als Tochtergesellschaften bezeichnet.

Da die Tochtergesellschaften alle ihre rechtliche Selbständigkeit bewahrt haben, ist es zur Beurteilung der wirtschaftlichen Verhältnisse einer solchen Unternehmensverbindung notwendig, dass neben den Einzelabschlüssen der zum Konzern gehörenden Unternehmen ein Konzernabschluss für den Konzern als solchen erstellt wird.

43Um die Konsolidierungsarbeiten innerhalb eines Konzerns zu erleichtern, sollte darauf geachtet werden, dass ein möglichst einheitlicher Kontenplan verwendet wird. Ist dies aufgrund nationaler oder branchenspezifischer Besonderheiten nicht möglich, sollten zumindest einheitliche Verrechnungskonten für Vorgänge zwischen den einzelnen Konzerngesellschaften eingerichtet werden. Dies kann die Abstimmungsarbeiten, die am Ende einer Periode (Geschäftsjahr, Quartal, Monat) erforderlich sind, erleichtern.

44Wird ein internationaler Abschluss, beispielsweise nach IFRS, neben dem handelsrechtlichen Jahresabschluss aufgestellt, kann dies entweder mittels einer Überleitungsrechnung von der nationalen Buchhaltung auf den IFRS-Abschluss oder mittels eines eigenen Buchhaltungskreises geschehen.

45Durch die einzelnen Geschäftsvorfälle ändern sich fortlaufend die Bilanz und die Gewinn- und Verlustrechnung. Die Geschäftsvorfälle lassen sich in Betriebsvermögensumschichtungen und Betriebsvermögensänderungen einteilen:

46

Betriebsvermögensumschichtungen

Betriebsvermögensumschichtungen sind Geschäftsvorfälle, die das Betriebsvermögen in seiner Höhe nicht ändern. Es ändert sich nur die Zusammensetzung des Vermögens und/oder der Schulden. Das Eigenkapital verändert sich bei diesen erfolgsneutralen Geschäftsvorfällen nicht.

47

Betriebsvermögensänderungen

Betriebsvermögensänderungen sind Geschäftsvorfälle, die das Betriebsvermögen in seiner Höhe ändern. Dies kann durch Erträge oder Aufwendungen sowie durch Entnahmen oder Einlagen geschehen.

48

Umsatzsteuer

In den bisherigen Buchungen dieses Kapitels wurde die Umsatzsteuer aus Vereinfachungsgründen nicht berücksichtigt. Jede Lieferung oder sonstige Leistung, die ein Unternehmer ausführt, unterliegt jedoch grundsätzlich der Umsatzsteuer. Der Normalsteuersatz beträgt seit dem 1. 1. 2007 19 % (§ 12 Abs. 1 UStG). Der ermäßigte Steuersatz beläuft sich auf 7 % (§ 12 Abs. 2 UStG).

Unter Berücksichtigung der Umsatzsteuer ergibt sich z. B. folgender Buchungssatz:

Die ABC GmbH verkauft Waren im Wert von 10.000 € zzgl. 19 % USt auf Ziel.

Der Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 UStG grundsätzlich die ihm von anderen Unternehmen gesondert in Rechnung gestellte Umsatzsteuer für Lieferungen und Leistungen, die für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer von seiner eigenen Umsatzsteuerschuld abziehen. Unter Berücksichtigung der Vorsteuer ergibt sich z. B. folgender Buchungssatz:

Die ABC GmbH kauft Waren im Wert von 10.000 € zzgl. 19 % USt auf Ziel.

Beispiel

49 Transaktionskreis Absatz – Beispiel

Antiquitätenhändler Schmidt lieferte am 23. 12. 2018 einen Posten Bücher an den Privatier Lehner. Die Rechnung für den Stich übersendet Schmidt erst am 10. 1. 2019. Der Rechnungsbetrag (brutto: 5.885 €) wird am 31. 1. 2019 fällig.

Die Forderung entsteht am 23. 12. 2018, da zu diesem Zeitpunkt die Lieferung ausgeführt wurde (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 und 5 HGB, H 4.2 Abs. 1 „Forderungen“ 1. Spiegelstrich EStH). Sie zählt zum Umlaufvermögen (§ 247 Abs. 2 HGB im Umkehrschluss, R 6.1 Abs. 2 EStR) und ist unter § 266 Abs. 2 B. II. 1. HGB auszuweisen. Die Bewertung erfolgt gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG und § 253 Abs. 1 Satz 1 HGB mit den Anschaffungskosten.

→ Forderungsausweis am 31. 12. 2018: 5.885 €

Im Forderungsbetrag von 5.885 € ist Umsatzsteuer i. H. von 385 € enthalten (vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 1 UStG), die als sonstige Verbindlichkeit gegenüber dem Finanzamt mit dem Erfüllungsbetrag (§ 253 Abs. 1 Satz 2 HGB, § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG) unter § 266 Abs. 3 C. 8. HGB passiviert wird.

Der anzuwendende Umsatzsteuersatz beträgt 7 % (§ 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG i. V. mit Nr. 49a der Anlage 2).

→ Berechnung: 7107 von 5.885 € = 385 €

Beispiel

50 Transaktionskreis Beschaffung – Beispiel

Die T-GmbH kauft bei der U-AG am 28. 12. 2018 (Kaufvertrag und Lieferung) einen PC zur Weiterveräußerung für 2.000 € zzgl. 380 € Umsatzsteuer. Die U-AG liefert unter Eigentumsvorbehalt. Die Bezahlung des PCs erfolgt durch die T-GmbH am 12. 1. 2019.

Die U-AG ist am 31. 12. 2018 noch zivilrechtlicher Eigentümer des PCs, da ihre Einigungserklärung unter der aufschiebenden Bedingung des § 158 Abs. 1 BGB (vollständige Kaufpreiszahlung) erfolgte.

Die T-GmbH ist jedoch wirtschaftlicher Eigentümer gemäß § 39 Abs. 2 Nr. 1 AO, weshalb die T-GmbH den PC zu aktivieren hat (vgl. § 246 Abs. 1 Satz 2 HGB sowie H 5.3 „Zeitliche Erfassung von Waren“ EStH).

Beispiel

51 Transaktionskreis Lohn und Gehalt – Beispiel

Der Bruttolohn für Januar 2019 beträgt für die Arbeitnehmer der A-AG 50.000 €. Hiervon entfallen auf die Lohn- und Kirchensteuer 12.000 €. Der Arbeitnehmer- und der Arbeitgeberanteil für die Sozialversicherung beträgt jeweils 8.000 €.

Beispiel

52 Transaktionskreis Finanzen – Beispiel

Kaufmann K hält seit 2014 500 Aktien der Klonus AG im notwendigen Betriebsvermögen. Die Hauptversammlung der Klonus AG beschließt am 12. 3. 2019, für 2018 einen Gewinn auszuschütten. Auf dem betrieblichen Konto des K gehen am 20. 3. 2019 41.230 € ein.

Die Dividendenzahlungen stellen grundsätzlich Einkünfte nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG dar. Aufgrund des Subsidiaritätsprinzips (§ 20 Abs. 8 EStG) werden sie jedoch zu Einkünften i. S. des § 15 EStG umqualifiziert. Diese werden erst in 2019 erfasst, da sie erst zu diesem Zeitpunkt realisiert sind (§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB). Betriebseinnahme ist nicht nur der ausgezahlte Betrag, sondern auch die einbehaltene Kapitalertragsteuer (§ 43 Abs. 1 Nr. 1 EStG, § 43a Abs. 1 Nr. 1 EStG) sowie der einbehaltene Solidaritätszuschlag (§ 4 SolZG). Die einbehaltenen Steuerbeträge sind nicht abziehbare Ausgaben (§ 12 Nr. 3 EStG).

Buchung 2019:

Die Erträge sind zu 40 % steuerfrei (§ 3 Nr. 40 Satz 1 Buchst. d i. V. mit Nr. 40 Satz 2 EStG). Außerhalb der Bilanz erfolgt eine Abrechnung von 22.400 € (40 % von 56.000 €).

Beispiel

53 Transaktionskreis Anlagenbuchhaltung – Beispiel

Der Landmaschinenhändler KK hat am 25. 9. 2018 gegen Barzahlung einen fabrikneuen Kleintraktor zum Preis von 20.000 € zzgl. 3.800 € USt erworben. Dieser wird ab dem Erwerbszeitpunkt circa ein bis zwei Jahre für Vorführzwecke eingesetzt und dann zum Verkauf angeboten. Die betriebsgewöhnliche Nutzungsdauer des Traktors beträgt acht Jahre.

Der Traktor des KK stellt als notwendiges Betriebsvermögen (R 4.2 Abs. 1 Satz 1 EStR) bewegliches, abnutzbares Anlagevermögen dar, da er (noch) nicht zum Verkauf bestimmt ist (§ 247 Abs. 2 HGB, H 6.1 „Vorführ- und Dienstwagen“ EStH). Der Ausweis erfolgt unter „Andere Anlagen, BGA“ (§ 266 Abs. 2 A. II. 3. HGB). Die Bewertung wird mit den fortgeführten Anschaffungskosten (§ 253 Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3 Sätze 1 und 2 HGB bzw. § 6 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG) vorgenommen. Die Anschaffungskosten i. S. des § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB, H 6.2 „Anschaffungskosten“ EStH sind nach § 9b Abs. 1 EStG mit dem Nettowert anzusetzen, da KK vorsteuerabzugs­berechtigt ist. Die AfA wird nach § 7 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG vorgenommen und aufgrund der Vereinfachungsregel (§ 7 Abs. 1 Satz 4 EStG) für vier Monate berechnet:

Beispiel

54 Leasing – Beispiel

Die Buchungssätze beziehen sich auf das Beispiel in Tz. 101.

Anschaffung:

Zahlung der Leasingrate:

Begleichung der Sonderzahlung und der Überführungskosten:

Bilanzstichtag (31. 12. 2018):

Beispiel

55 Eigenkapitalveränderung – Beispiel

Die Hinterbichler AG, eine mittelgroße Kapitalgesellschaft mit Sitz in Regensburg, weist in ihrer Schlussbilanz zum 31. 12. 2017 folgendes Eigenkapital aus:

Aus dem Anhang erfahren Sie, dass das Grundkapital aus 4.000.000 Aktien zu 1 € besteht. Die Kapitalrücklage besteht aus Zahlungen gemäß § 272 Abs. 2 Nr. 4 HGB.

Die AG hat einen neuen Investor ausfindig gemacht, der sich mit 2.400.000 € in bar beteiligen möchte. Der Investor soll nach der Kapitalerhöhung, an der sich die Altaktionäre nicht beteiligen, mit einem Drittel an der AG beteiligt sein. Der entsprechende Beschluss wird am 30. 11. 2018 notariell beurkundet. Der Zahlungseingang erfolgte vereinbarungsgemäß zum 20. 12. 2018.

Der Investor soll nach der Kapitalerhöhung zu einem Drittel beteiligt sein. Somit berechnet sich die Kapitalerhöhung wie folgt:

Da insgesamt 2.400.000 € eingezahlt werden, liegt ein Agio von 400.000 € vor, das gemäß § 272 Abs. 2 Nr. 1 HGB in die Kapitalrücklage einzustellen ist.

Beispiel

56 Gewinnausschüttung – Beispiel

An der X-GmbH ist u. a. die Y-GmbH zu 25 % beteiligt. Die X-GmbH hat im Wirtschaftsjahr 2018 einen Jahresüberschuss i. H. von 400.000 € erwirtschaftet. Vom Jahresergebnis werden aufgrund gesellschaftsrechtlicher Bestimmungen 10 % den satzungsmäßigen Rücklagen zugeführt. Hierbei wird eine Aufrundung auf volle 100 € vorgenommen.

Auf der im Jahr 2019 stattfindenden Gesellschafterversammlung wird der Beschluss gefasst, vom Jahresüberschuss 2018 250.000 € auszuschütten. Die Kapitalertragsteuer beträgt hieraus 62.500 €, der Solidaritätszuschlag 3.437,50 €.

X-GmbH

Buchungen in 2018:

Buchungen in 2019:

Y-GmbH

Bei der Y-GmbH bleiben die Brutto-Gewinnanteile gemäß § 8b Abs. 1 und Abs. 5 Satz 1 KStG bei der Einkommensermittlung i. H. von 95 % außer Ansatz. Die Steuern vom Einkommen und Ertrag sind nach § 10 Nr. 2 KStG nicht abziehbar. Da die Y-GmbH zu mehr als 20 % am Vermögen der X-GmbH beteiligt ist, gilt die Beteiligungsvermutung des § 271 Abs. 1 Satz 3 HGB.

Buchungen in 2019:

Es ergeben sich folgende Korrekturen außerhalb der Bilanz:

Fragen

Da die Größenmerkmale des § 241a HGB nicht überschritten werden, besteht keine diesbezügliche Verpflichtung (Tz. 2).

Hier leitet sich die Buchführungspflicht aus anderen Gesetzen ab, § 140 AO (Tz. 4).

Diese beginnt in dem Jahr, das der Aufforderung durch das Finanzamt folgt (Tz. 7).

Die Bereiche sind: Buchführung, Kosten- und Leistungsrechnung, Statistik, Planung und Controlling (Tz. 17).

Ermittlung des operativen Ergebnisses, Ermittlung der Selbstkosten und Kontrolle der Wirtschaftlichkeit (Tz. 19).

Die periodische Bestandsaufnahmetätigkeit bezeichnet man als Inventur, die Auflistung der einzelnen Wirtschaftsgüter als Inventar (Tz. 24).

Die Ergebnisermittlung erfolgt durch Betriebsvermögensvergleich und Gewinn- und Verlustrechnung (Tz. 30).

Wenn ein Betrieb eröffnet, erworben, aufgegeben oder veräußert wird oder wenn ein Steuerpflichtiger zu einem anderen Abschlusszeitpunkt übergeht, entsteht regelmäßig ein Rumpfgeschäftsjahr (Tz. 33).

Der Kontenplan ist im Gegensatz zum allgemein gehaltenen Kontenrahmen betriebsindividuell (Tz. 36).

Die Gliederung erfolgt nach dem Abschlussprinzip in Anlehnung an § 266 HGB und an § 275 HGB (Tz. 37).

Es sollte möglichst ein einheitlicher Kontenplan verwendet werden (Tz. 43).

57

GoB

Werden Bücher geführt bzw. bilanziert, sind die Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung (GoB) zu beachten. Der Begriff GoB ist ein unbestimmter Rechtsbegriff, der sich insbesondere in folgender Grundregel wieder findet:

„Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann (§ 238 Abs. 1 Satz 2 HGB, § 145 Abs. 1 Satz 1 AO).“

Die wichtigsten GoB sind im Einzelnen:

Die Eintragungen müssen vollständig und lückenlos sein.

Belege dürfen nicht verändert werden.

Abkürzungen müssen eindeutig sein.

Kassenbewegungen sollen täglich aufgezeichnet werden. Außerdem sollte täglich ein Soll-/Ist-Abgleich des Kassenbestandes stattfinden.

Posten dürfen nicht saldiert werden.

Jeder Buchung muss ein Beleg zugeordnet werden können.

Jedem Beleg muss eine Buchung zugeordnet werden können.

Belege sind geordnet abzulegen.

Bei elektronischer Aufbewahrung müssen die Unterlagen jederzeit lesbar gemacht werden können. Die Datensicherheit muss gewährleistet sein.

Erfolgte Buchungen dürfen nur in nachvollziehbarer Art und Weise verändert werden.

58

Bilanzgliederung

Für Kapitalgesellschaften und Gesellschaften i. S. des § 264a HGB ist in § 266 HGB die Bilanzgliederung normiert. Im Wesentlichen gilt folgendes Gliederungsschema:

ABB. 5: § 266 HGB – Gliederung der Bilanz (Auszug)

59

ergänzende Vorschriften

In § 268 HGB finden sich hierzu u. a. folgende ergänzende Vorschriften:

Bei (teilweiser) Ergebnisverwendung ist in der Bilanz der Bilanzgewinn bzw. Bilanzverlust anstelle des Jahresergebnisses und des Ergebnisvortrags auszuweisen.

In der Bilanz oder im Anhang ist die Entwicklung der einzelnen Posten des Anlagevermögens darzustellen.

Ist das Eigenkapital durch Verluste aufgebraucht und ergibt sich ein Überschuss der Passivposten über die Aktivposten, so ist dieser Betrag am Schluss der Bilanz auf der Aktivseite gesondert unter der Bezeichnung „Nicht durch Eigenkapital gedeckter Fehlbetrag” auszuweisen.

60

Aufbewahrungsfristen

Gemäß § 257 HGB und § 147 AO ist jeder Unternehmer zur Aufbewahrung von Geschäftsunterlagen verpflichtet. Die Aufbewahrungspflicht erstreckt sich auch auf die zum Verständnis der Unterlagen erforderlichen Arbeitsanweisungen und sonstigen Organisationsunterlagen (z. B. Kontenplan).

ABB. 6: Aufbewahrungsfristen

61

Beginn der Aufbewahrungsfristen

Die Aufbewahrungsfrist beginnt mit dem Schluss des Kalenderjahres, in dem die letzte Eintragung in das Buch gemacht, das Inventar, die Eröffnungsbilanz, der Jahresabschluss oder der Lagebericht aufgestellt, der Handels- oder Geschäftsbrief empfangen oder abgesendet worden oder der Buchungsbeleg entstanden ist, bzw. die Aufzeichnung vorgenommen worden ist oder die sonstigen Unterlagen entstanden sind (§ 257 Abs. 5 HGB, § 147 Abs. 4 AO).

Dies bedeutet, dass die in 2017 erhaltenen Eingangsrechnungen bis zum 31. 12. 2027 und die für 2017 im Laufe des Jahres 2018 erstellte Bilanz bis zum 31. 12. 2028 aufzubewahren sind.

62

Vorschriften für alle Kaufleute

Im Folgenden werden die wichtigsten Buchführungsvorschriften, die für alle Kaufleute gelten, genannt:

§ 238 Abs. 1 Satz 2 HGB: Die Buchführung muss so beschaffen sein, dass sie einem sachverständigen Dritten innerhalb angemessener Zeit einen Überblick über die Geschäftsvorfälle und über die Lage des Unternehmens vermitteln kann (siehe auch § 145 Abs. 1 AO).

§ 238 Abs. 1 Satz 3 HGB: Die Geschäftsvorfälle müssen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgen lassen.

§ 238 Abs. 2 HGB: Der Kaufmann ist verpflichtet, eine mit der Urschrift übereinstimmende Wiedergabe der abgesandten Handelsbriefe (Kopie, Abdruck, Abschrift oder sonstige Wiedergabe des Wortlauts auf einem Schrift-, Bild- oder anderen Datenträger) zurückzubehalten.

§ 239 Abs. 1 HGB: Bei der Führung der Handelsbücher und bei den sonst erforderlichen Aufzeichnungen hat sich der Kaufmann einer lebenden Sprache zu bedienen. Werden Abkürzungen, Ziffern, Buchstaben oder Symbole verwendet, muss im Einzelfall deren Bedeutung eindeutig festliegen.

§ 239 Abs. 2 HGB: Die Eintragungen in Büchern und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen müssen vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorgenommen werden (siehe auch § 146 Abs. 1 AO).

§ 239 Abs. 3 HGB: Eine Eintragung oder eine Aufzeichnung darf nicht in einer Weise verändert werden, dass der ursprüngliche Inhalt nicht mehr feststellbar ist. Auch solche Veränderungen dürfen nicht vorgenommen werden, deren Beschaffenheit es ungewiss lässt, ob sie ursprünglich oder erst später gemacht worden sind (siehe auch § 146 Abs. 4 AO).

§ 239 Abs. 4 HGB: Die Handelsbücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen können auch in der geordneten Ablage von Belegen bestehen oder auf Datenträgern geführt werden, (. . .). Bei der Führung der Handelsbücher und der sonst erforderlichen Aufzeichnungen auf Datenträgern muss insbesondere sichergestellt sein, dass die Daten während der Dauer der Aufbewahrungsfrist verfügbar sind und jederzeit innerhalb angemessener Frist lesbar gemacht werden können (siehe auch § 146 Abs. 5 AO). (. . .)

§ 244 HGB: Der Jahresabschluss ist in deutscher Sprache und in Euro aufzustellen.

§ 245 HGB: Der Jahresabschluss ist vom Kaufmann unter Angabe des Datums zu unterzeichnen. Sind mehrere persönlich haftende Gesellschafter vorhanden, so haben sie alle zu unterzeichnen.

§ 143 Abs. 1 AO: Gewerbliche Unternehmer müssen den Wareneingang gesondert aufzeichnen.

§ 144 Abs. 1 AO: Gewerbliche Unternehmer, die nach der Art ihres Geschäftsbetriebs Waren regelmäßig an andere gewerbliche Unternehmer zur Weiterveräußerung oder zum Verbrauch als Hilfsstoffe liefern, müssen den erkennbar für diese Zwecke bestimmten Warenausgang gesondert aufzeichnen.

§ 146 Abs. 1 AO: (. . .) Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sollen täglich festgehalten werden.

§ 146 Abs. 2 AO: Bücher und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen sind im Geltungsbereich dieses Gesetzes zu führen und aufzubewahren. (. . .)

§ 146 Abs. 3 AO: Die Buchungen und die sonst erforderlichen Aufzeichnungen sind in einer lebenden Sprache vorzunehmen. Wird eine andere als die deutsche Sprache verwendet, so kann die Finanzbehörde Übersetzungen verlangen. Werden Abkürzungen, Ziffern, Buchstaben oder Symbole verwendet, muss im Einzelfall deren Bedeutung eindeutig festliegen.

§ 22 Abs. 1 UStG: Der Unternehmer ist verpflichtet, zur Feststellung der Steuer und der Grundlagen ihrer Berechnung Aufzeichnungen zu machen.

63 Vorschriften für Kapitalgesellschaften§ 264 Abs. 2 HGB: Der Jahresabschluss der Kapitalgesellschaft hat unter Beachtung der Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage der Kapitalgesellschaft zu vermitteln. Führen besondere Umstände dazu, dass der Jahresabschluss ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild i. S. des Satzes 1 nicht vermittelt, so sind im Anhang zusätzliche Angaben zu machen.

§ 265 Abs. 2 HGB: In der Bilanz sowie in der Gewinn- und Verlustrechnung ist zu jedem Posten der entsprechende Betrag des vorhergehenden Geschäftsjahres anzugeben. Sind die Beträge nicht vergleichbar, so ist dies im Anhang anzugeben und zu erläutern. Wird der Vorjahresbetrag angepasst, so ist auch dies im Anhang anzugeben und zu erläutern.

§ 150 AktG: In der Bilanz des nach den §§ 242, 264 HGB aufzustellenden Jahresabschlusses ist eine gesetzliche Rücklage zu bilden.

§ 152 Abs. 1 AktG: Das Grundkapital ist in der Bilanz als gezeichnetes Kapital auszuweisen. Dabei ist der auf jede Aktiengattung entfallende Betrag des Grundkapitals gesondert anzugeben. Bedingtes Kapital ist mit dem Nennbetrag zu vermerken. Bestehen Mehrstimmrechtsaktien, so sind beim gezeichneten Kapital die Gesamtstimmenzahl der Mehrstimmrechtsaktien und die der übrigen Aktien zu vermerken.

§ 161 Abs. 1 AktG: Vorstand und Aufsichtsrat der börsennotierten Gesellschaft erklären jährlich, dass den vom Bundesministerium der Justiz im amtlichen Teil des elektronischen Bundesanzeigers bekannt gemachten Empfehlungen der „Regierungskommission Deutscher Corporate Governance Kodex“ entsprochen wurde und wird oder welche Empfehlungen nicht angewendet wurden oder werden und warum nicht. (. . .).

§ 41 GmbHG: Die Geschäftsführer sind verpflichtet, für die ordnungsmäßige Buchführung der Gesellschaft zu sorgen.

§ 43 Abs. 1 GmbHG: Die Geschäftsführer haben in den Angelegenheiten der Gesellschaft die Sorgfalt eines ordentlichen Geschäftsmannes anzuwenden.

64

Mängel der Buchführung

Liegen Verstöße gegen die genannten Anforderungen an das Rechnungswesen vor, wird in formelle, unwesentliche materielle und wesentliche materielle Mängel unterschieden:

Formelle Mängel: Das Durchstreichen bzw. das Überschreiben von Daten oder die Verwendung von gleichen Abkürzungen für verschiedene Sachverhalte führt zu formellen Mängeln. Durch diese wird das sachliche Ergebnis der Buchführung nicht beeinflusst.

Unwesentliche materielle Mängel: Werden Geschäftsvorfälle falsch oder unvollständig erfasst, können diese als unwesentlich eingestuft werden, wenn das Ergebnis der Buchhaltung hierdurch nicht wesentlich verzerrt wird. Diese Fehler müssen jedoch in einer nachfolgenden Buchungsperiode, spätestens im Jahresabschluss, korrigiert werden.

Wesentliche materielle Mängel: Wird beispielsweise im Jahresabschluss ein Vermögensgegenstand deutlich zu niedrig oder zu hoch ausgewiesen, liegt ein wesentlicher materieller Mangel vor.

65

Vermögensgegenstand

Gemäß § 247 Abs. 1 HGB sind in der Bilanz das Anlage- und das Umlaufvermögen, das Eigenkapital, die Schulden sowie die Rechnungsabgrenzungsposten abzubilden. Die Handelsbilanz enthält auf der Aktivseite vor allem Vermögensgegenstände. Dieser Begriff ist jedoch nicht gesetzlich definiert. Als Vermögensgegenstände gelten Güter, die

einen längerfristigen greifbaren Nutzen haben,

einzeln bestimmbar und verkehrsfähig sind und

selbständig bewertbar sind.

Selbständig bewertbar bedeutet zwar, dass ein fiktiver Erwerber des ganzen Betriebes im Rahmen des Gesamtkaufpreises dem entsprechenden Gut ein besonderes Entgelt beimessen würde. Es ist jedoch nicht erforderlich, dass das Gut einzeln veräußerbar ist.

66

Wirtschaftsgut

Das deutsche Steuerrecht verwendet anstelle des Begriffes Vermögensgegenstand den Begriff des Wirtschaftsguts. Auch hierzu existiert keine Legaldefinition. Einer der Hauptunterschiede ist, dass der steuerliche Begriff Wirtschaftsgut auch Schulden umfasst. Einzelheiten zur Definition von Wirtschaftsgütern können H 4.2 Abs. 1 „Wirtschaftsgut – Begriff“ EStH entnommen werden.

67Die wesentlichen im HGB normierten Grundsätze ordnungsmäßiger Buchführung hinsichtlich des Ansatzes und der Bewertung sind:

68

Abschlussprüfung

Der Jahresabschluss und der Lagebericht von mittelgroßen und großen Kapitalgesellschaften sowie von Personenhandelsgesellschaften i. S. des § 264a HGB sind nach § 316 Abs. 1 HGB durch einen Abschlussprüfer zu prüfen. Für Konzernabschlüsse und Konzernlageberichte gilt nach § 316 Abs. 2 HGB entsprechendes. Wurde die Prüfung unterlassen, kann der Jahresabschluss nicht festgestellt bzw. der Konzernabschluss nicht gebilligt werden.