Tax Compliance

cc) Organisatorische Sicherungsmaßnahmen und zentrale Vorgaben

149

Vor dem Hintergrund der Vielzahl der zu beachtenden konkreten Konzernsachverhalte, die für die Mitwirkungs- und Dokumentationspflichten des Steuerpflichtigen in Deutschland Relevanz entfalten, wird die Konzernsteuerabteilung gem. der Konzernsteuerrichtlinie in die zuvor genannten Themenfelder von den Konzerngesellschaften und Fachabteilungen eingebunden.

150

Neben der Frage der Melde- und Informationspflichten sind auch zentrale organisatorische Vorgaben und Arbeitsanweisungen entscheidend für eine erfolgreiche aktive Steuerung, Überwachung und Aufbereitung der Informationen zu Auslandssachverhalten. Problematische steuerliche Konstellationen können bereits gestalterisch vermieden werden, wenn eine Problemkonstellation überhaupt erkannt wird und das steuerliche „Know-how“ vorhanden ist.

151

So erstellt beispielsweise der Bereich Tax International, als Teil der Konzernsteuerabteilung, eine konzernweit gültige Verrechnungspreisrichtlinie und gibt damit eine einheitliche und konsistente Anwendung des Fremdvergleichsgrundsatzes für grenzüberschreitenden Konzerntransaktionen sowie methodische Vorgaben zu den gängigen Preisbestimmungsmodellen vor. Daneben werden zentral die anzuwendenden Dokumentationsformate für die Erstellung der Verrechnungspreisberichte vorgegeben.

152

Werden Auslandsgesellschaften gegründet oder werden neue Geschäftsbeziehungen zu bestehenden Auslandsgesellschaften aufgenommen, muss sichergestellt sein, dass die Fallgestaltung von einer sachverständigen Person aus der Konzernsteuerabteilung fachlich gewürdigt wurde, um Risiken im Zusammenhang mit den Missbrauchsklauseln nach § 42 AO, der Funktionsverlagerung und der Hinzurechnungsbesteuerung (insb. Risiken aus Verrechnungspreisen gem. § 1 AStG und Risiken aus passiven Einkünften von Zwischengesellschaften gem. §§ 7 ff. AStG) zu vermeiden.

153

Zu den zentral von der Konzernsteuerabteilung abgewickelten Prozessen gehört auch das Country-by-Country Reporting, das weitestgehend auf Basis der bereits erhobenen Daten aus der steuerlichen Konzernberichterstattung gewonnen wird. Die im Rahmen der zentralen Aufbereitung der für das Country-by-Country Reporting relevanten Informationen werden auch zentral qualitätsgesichert. Dadurch ist sichergestellt, dass die von der Konzernobergesellschaft bei den Finanzbehörden einzureichenden Daten bereits einer systematischen Überprüfung auf Vollständigkeit und Plausibilität Stand gehalten haben. Diese Aufgabe ist wesentlicher Bestandteil eines zentralen steuerlichen Risiko-Management-Systems.

154

Aufgrund der Komplexität der steuerlichen Regelungen zur Hinzurechnungsbesteuerung nach §§ 7 ff. AStG und ggf. in diesem Zusammenhang bestehender Erklärungspflichten, wird die regelmäßige Überwachung der passiven Einkünfte der Konzernunternehmen und damit verbundene Erstellung der AstG-Erklärungen zentral von der Konzernsteuerabteilung durchgeführt.

155

Auch weitere Steuerpflichten ausländischer Konzerngesellschaften in Deutschland (wie z.B. die Antragstellung nach § 27 Abs. 8 KStG bei Ausschüttung von Dividenden eines ausländischen Konzernunternehmens an einen deutschen Gesellschafter oder auch die Begründung der Steuerpflicht ausländischer Konzerngesellschaften bei inländischer Geschäftsführung) sind organisatorisch zentral bei der Konzernsteuerabteilung verankert, was in der Aufbauorganisation flächendeckend sicherstellen soll, dass die notwendigen steuerlichen Verpflichtungen von Auslandsgesellschaften in Deutschland erfüllt sind. Dies wird für den Bereich der Regelungen des § 27 Abs. 8 KStG in der Praxis insbesondere durch eine aktive Auswertung der aus dem Ausland nach Deutschland gezahlten Dividenden erfüllt. Für den Fall der inländischen Geschäftsführung ausländischer Gesellschaften, gibt es eine zentrale Vorgabe an alle Konzerngesellschaften, die auf steuerliche Problemkonstellationen hinweisen soll und das erforderliche „Know-how“ sicherstellen soll. Daneben ist die Bestellung neuer Geschäftsführer zwingend mit einer Person der Konzernsteuerabteilung abzustimmen, um zu prüfen, ob Tatbestände der Besteuerung der Auslandsgesellschaft im Inland oder auch persönliche Steuerpflichten der Geschäftsführer erfüllt sein können.

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Im Rahmen der praktischen Umsetzung und Implementierung von Prozessen zur Erhebung ausländischer Sachverhalte gehören die Abläufe zu Verrechnungspreisen und dem Country-by-Country Reporting erfahrungsgemäß zu den komplexeren Themenfeldern. Daher wird im weiteren Verlauf insbesondere der Fokus auf diesen Teilbereich der Auslandssachverhalte gelegt.

dd) Ausgestaltung der Steuerprozesse im Bezug auf Verrechnungspreise und Beziehungen zu nahestehenden Personen sowie Country-by-Country Reporting

157

Die Erstellung einer Verrechnungspreisdokumentation ist die unerlässliche Grundlage, um sich bei Vorliegen grenzüberschreitender Lieferungen und Leistungen zwischen verbundenen Konzernunternehmen vor einer steuerlichen Korrektur der tatsächlich vereinbarten Verrechnungspreise zu schützen. Kann eine Verrechnungspreisdokumentation nicht vorgelegt werden ist mit einer Strafschätzung sowie mit Zuschlägen und Verspätungszinsen zu rechnen. In Deutschland sind die einschlägigen Rechtsnormen im § 162 Abs. 2 und 3 AO geregelt. Die gesetzlichen Vorgaben zur Erstellung der Verrechnungspreisdokumentation basieren weltweit auf den definierten Dokumentationsprinzipien und -vorgaben des Aktionspunkt 13 der BEPS-Initiative der OECD[42] und finden sich in Deutschland im überarbeiteten § 90 Abs. 3 AO sowie im § 138a AO wieder. Kernelement des Dokumentationskonzepts des Aktionspunkt 13 der OECD ist der dreistufige Aufbau der Verrechnungspreisdokumentation bestehend aus einem Masterfile (gem. § 90 Abs. 3 S. 3 AO), einem Localfile (gem. § 90 Abs. 3 S. 2 AO) sowie einem Country-by-Country Reporting (sog. länderbezogener Bericht multinationaler Unternehmensgruppen gem. des neu eingeführten § 138a AO).

158

Zur Erfüllung der steuerlichen Compliance mit diesen neuen Regelungen ist neben der reinen Dokumentationsaufgabe in einem ersten Schritt sicherzustellen, dass bei einschlägigen Lieferungen und Leistungen zwischen Konzernunternehmen die Verrechnungspreise vereinbart wurden, die materiell dem Fremdvergleichsgrundsatz entsprechen, d.h. die auch ein fremder Dritter für diese Transaktion bezahlt hätte. In der praktischen Ausgestaltung lässt sich die Fremdüblichkeit der Verrechnungspreise anhand konkret feststellbarer Fremdvergleichswerte und dem hypothetischen Fremdvergleich nachweisen. Als gängige Standardmethoden werden in der Praxis regelmäßig insbesondere die Preisvergleichsmethode, die Wiederverkaufspreismethode und die Kostenaufschlagsmethode verwendet.

159

Im Rahmen der praktischen Umsetzung eines konzernweiten Prozesses zur Überwachung und Dokumentation der Verrechnungspreise und Auslandsaktivitäten steht im Vordergrund, wie der gesamte Zielprozess organisiert sein muss, welches Know-How und welche Schnittstellen einzubeziehen sind und welche IT-Systeme genutzt werden sollen. Dabei ist zu beachten, dass die OECD und die Gesetzgeber multinationale Konzerne stets als organisatorische Einheit ansehen, was in einer zentralen Datenanalyse und –bereitstellung mündet. Der Zielprozess der Verrechnungspreisdokumentation ist daher zwingend so anzulegen, dass die Konzernsteuerabteilung in die Lage versetzt wird, eine zentrale Steuerung und Überwachung des Prozesses sicherzustellen. Gleiches gilt für die Daten des Country-by-Country Reporting. Hier liegt das Hauptaugenmerk auf einer weitestgehenden Automatisierung der Datenerhebung und „Verwertung“ der in der Konzernberichterstattung bereits von den Konzerngesellschaften gemeldeten Daten.

160

Bei komplexen dezentral organisierten Konzernen mit einer Vielzahl an Ländern, unterschiedlichen Geschäftsbereichen und diversifizierten Geschäftsmodellen darf die Dokumentation nicht einzig auf der Ebene des Konzerns verbleiben, da für die zutreffende Darstellung der Sachverhalte, der verwendeten Verrechnungspreise und der zugrundeliegenden Fremdvergleichsdaten regelmäßig das operativ notwendige Wissen in den Organisationseinheiten selbst liegt. Diese Informationen sind in der Regel für die vollständige und zutreffende Erstellung der Localfiles notwendig. Vielmehr hat die Implementierung eines konzernweiten Dokumentationsprozesses jeweils Vertreter der einzelnen Geschäftsbereiche und Gesellschaften einzubeziehen, wobei eine Gewichtung anhand der konkret erfolgten Transaktionen im Berichtszeitraum (z.B. anhand einer Übersicht der vorliegenden konzerninternen Lieferungen und Leistungen) sinnvoll ist, um die Komplexität der Dokumentationsaufgabe zu reduzieren und lediglich die Konzerngesellschaften zu involvieren, die über dokumentationspflichtige Auslandstransaktionen verfügen.

161

Zur einheitlichen Umsetzung der Verrechnungspreisdokumentationen empfiehlt sich in der Praxis auch die zentrale Vorgabe von Dokumentationstemplates für den Masterfile und den Localfile, welche von allen betroffenen Konzerngesellschaften zwingend anzuwenden ist und der Sicherstellung von Qualitätsstandards dient.

162

Zu den Informationen, die Bestandteile des Masterfile darstellen, gehören insbesondere auch eine Darstellung der weltweiten Geschäftstätigkeit der Unternehmensgruppe und über die von ihr angewandte Systematik der Verrechnungspreisbestimmung. Hier zeigt sich in der praktischen Umsetzung, dass dieser Dokumentationsbestandteil sinnvollerweise zentral erstellt und aktualisiert wird, um eine größtmögliche Verdichtung der Informationen sicherzustellen, welche dann im nächsten Schritt den jeweils betroffenen Gesellschaften bzw. Geschäftsbereichen zugeordnet und passend zur Verfügung gestellt werden.

163

Da die Informationen zu grenzüberschreitenden Geschäftsbeziehungen aufgrund der bestehenden und oft gesetzlich verankerten Mitwirkungspflichten innerhalb kurzer Zeitfenster an die lokalen Finanzbehörden weitergereicht werden müssen und bisher in der Regel nur auf konkrete Veranlassung durch die Finanzbehörden punktuell erstellt worden sind, besteht in der Praxis die Schwierigkeit, die Erstellung der Verrechnungspreisdokumentation in einen systematischen Ansatz zu überführen.

164

Neben den zuvor beschriebenen organisatorischen Umsetzungsempfehlungen, ist für die erfolgreiche Implementierung eines konzernweiten Dokumentationsprozesses die Unterstützung durch ein IT-Tool sinnvoll. Darin können die Grundstruktur der Verrechnungspreisberichte mit dem Masterfile und dem Localfile und darüber hinaus bestimmte vorgefertigte Textbausteine hinterlegt und für die Verwendung bei mehreren Gesellschaften bereitgestellt werden. In der Regel kommt es durch ein solches IT-Tool auch zur effizienteren Zusammenarbeit der verschiedenen Abteilungen und Organisationsbereiche wie z.B. der Konzernsteuerabteilung, den divisionalen Koordinatoren und dem Controlling.

Anmerkungen

[1]

Vgl. Streck/Binnewies DStR 2009, 229, 231.

[2]

BMF 23.5.2016 – IV A 3 – S 0324/15/10001 – IV A 4 – S 0324/14/10001; (Anwendungserlass zu § 153 AO) und BStBl 2016 I S. 490.

[3]

Risse Tax Compliance und Tax Risk Managements, S. 15.

[4]

Bohnert OWiG § 130 Rn 1 f.

[5]

Das LG München I hat den Siemens Ex-Vorstand Heinz-Joachim Neubürger verurteilt, 15 Mio. EUR an seinen früheren Arbeitgeber als Schadensersatz dafür zu bezahlen, dass er nicht dafür gesorgte hatte, dass ein funktionierendes Compliance Management System („CMS“) eingerichtet wurde (LG München I 10.12.2013 – 5 HKO 1387/10).

[6]

Wedelstädt DB 2006, 242, 243.

[7]

Vgl. auch Hammerl/Hiller NWB 46/2016.

[8]

Vgl. dazu Schwartz Tax Compliance, IDW, S. 55.

[9]

Gesetz zur Verbesserung der Bekämpfung der Geldwäsche und Steuerhinterziehung vom 28.4.2011 (BGBl I 2011 S. 676).

[10]

Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung vom 22.12.2014 (BGBl I 2014 S. 2415).

[11]

Welling IWB 17/2016, 630.

[12]

Sell, ifst-Schrift 513, „Was kann ein Tax Compliance Management System leisten?“, S. 31.

[13]

Siehe www.bundesfinanzministerium.de, Fragen und Antworten zum Abschluss des BEPS-Projekts, abgerufen am 14.5.2017.

[14]

Gesetz zur Umsetzung der Änderungen der EU-Amsthilferichtlinie und von weiteren Maßnahmen gegen Gewinnkürzungen und –verlagerungen vom 23.12.2016 (BEPS-Umsetzungsgesetz; BGBl I 2016 S. 3000).

[15]

Vgl. auch Nowroth NWB 46/2015.

[16]

Finance Act 2016 vom 15.9.2016, www.legislation.gov.uk/ukpga/2016/24/contents/enacted/data.htm, abgerufen am 7.4.2017.

[17]

Siehe hierzu unter: http://taxinsights.ey.com/archive/archive-articles/uk-amends-tax-strategy-publication-requirement.aspx, abgerufen am 7.4.2017.

[18]

Risse S. 116.

[19]

Vgl. auch Hammerl/Hiller NWB 46/2016.

[20]

IDW Praxishinweis I/2016: Ausgestaltung und Prüfung eines Tax Compliance Management Systems gem. IDW PS 980 vom 31.5.2017, Tz. 26.

[21]

Risse Grundlagen der Tax Compliance und des Risikomanagements, S. 44.

[22]

KPMG Die Steuerfunktion im Wandel: von der Steuerabteilung zur Governance-Funktion, 2015.

[23]

Vgl. dazu Schwartz, Tax Compliance, IDW, S. 55.

[24]

Unter den Panama-Papers versteht man die vertraulichen Unterlagen des panamaischen Offshore-Dienstleisters Mossack Fonseca, die am 3. April 2016 an die Öffentlichkeit gelangte.

[25]

Als Lux Leaks wird ein Finanzskandal aus Ende 2014 bezeichnet, bei dem verbindliche Vorbescheide der Luxemburger Finanzbehörde veröffentlicht wurden.

[26]

Vgl. auch Hammerl/Hiller NWB 46/2016.

[27]

Vgl. Vitale IDW, S. 24.

[28]

IDW Praxishinweis I/2016 v. 31.5.2017, Tz. 42.

[29]

IDW Praxishinweis I/2016 v. 31.5.2017, Tz. 43.

[30]

Vgl. Vitale Tax Compliance, IDW, S. 22.

[31]

IDW Praxishinweis I/2016 vom 31.5.2017.

[32]

Vgl. IDW PS 980, Tz. 8f.

[33]

Vgl. OECD: Co-operative Tax Compliance: Building Better Tax Control Frameworks, OECD Publishing, Paris 2016, www.oecd.org/tax/co-operative-tax-compliance-9789264253384-en.htm, abgerufen am 21.4.2017.

[34]

Vgl. www.ato.gov.au/business/large-business/in-detail/key-products-and-resources/tax-risk-management-and-governance-review-guide/, abgerufen am 21.4.2017.

[35]

Zur Abgrenzung des weitläufigen Begriffs der „Tax Compliance“ von der Steuererklärungsarbeit, die in weiten Teilen der Literatur auch als „Tax Compliance“ bezeichnet wird, wird an dieser Stelle die Steuererklärungsarbeit als „Tax Declaration“ bezeichnet.

[36]

Vgl. Walz/Briese/Haas IAS 12 – Ertragsteuern, S. 15; Herzig/Vossel KSzW 2010, 54; Kadel IStR 2000, 584.

[37]

Vgl. Loitz/Puth DStR 2008, 1655; Büssow/Taetzner BB 2005, 2442.

[38]

Das Reporting Manual gibt Anweisungen zur unternehmensweiten Erstellung des Konzern Tax Reporting Packages.

[39]

Vgl. Walz/Briese/Haas S. 305.

[40]

Vgl. Walz/Briese/Haas S. 308.

[41]

Vgl. Streck/Mack/Schwedhelm S. 201.

[42]

Vgl. www.oecd.org/tax/beps/verrechnungspreisdokumentation-und-landerbezogene-berichterstattung-aktionspunkt-13-abschlussbericht-2015-9789264261013-de.htm, abgerufen am 29.4.2017.

Teil 1 Tax Compliance und Unternehmen › 6. Kapitel Tax Planning und Gestaltungsmissbrauch

6. Kapitel Tax Planning und Gestaltungsmissbrauch

Inhaltsverzeichnis

I. Einführung

II. Wirtschaftliche Substanz und Nachweis für EU-/EWR-Gesellschaften gem. § 8 Abs. 2 AStG

III. Nachweis für EU-/EWR-Gesellschaften gem. BMF-Schreiben vom 8.1.2007

IV. Ort der Geschäftsleitung

V. Schlussbetrachtung

Literatur:

Beermann/Gosch AO, FGO; Blumers Aggressive Steuerplanung, – vielleicht legal, aber jedenfalls verwerflich, BB 2013, 2785; Blümich EStG, KStG, GewStG; Breithecker/Haberstock Einführung in die Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 13. Aufl. 2005; Breuninger/Krüger Die abnehmbare Lokalisierung von Unternehmen als Rechtsproblem im internationalen Steuer- und Gesellschaftsrecht – Gibt es mehrere Orte der Geschäftsleitung?, in: FS Rädler, München 1999, S. 79; Busekist, von Ort der Geschäftsleitung und missbräuchlicher Einsatz von Auslandsgesellschaften, GmbHR 2006, 132; Debatin Die internationale Basisgesellschaften – Eine Untersuchung über den Einsatz dieser Gesellschaften zur Erlangung von Steuervorteilen im internationalen Bereich unter besonderer Berücksichtigung des deutschen Rechts, DStZ/A 1964, 9; Dißars Kriterien zur Bestimmung des Orts der Geschäftsleitung einer Gesellschaft nach § 10 AO, DStZ 2011, 21; Ebert Der Ort der Geschäftsleitung in internationalen Holding-Konzernstrukturen, IStR 2005, 534; Flick/Wassermeyer/Baumhoff/Schönfeld Außensteuerrecht, Loseblatt; Glorius-Rose Gestaltungsmissbrauch und Steuerberatung, 2005; Grotherr Erneute Reform der Hinzurechnungsbesteuerung durch das Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz, IWB 2002, F. 3, Gr. 1, 1883; Haase Substanz, Substanz, ist das Gebilde von Menschenhand, IStR 2016, 767; Herzig/Watrin Betriebswirtschaftliche Anforderungen an eine Unternehmenssteuerreform, StuW 2000, 378; Hey Harmonisierung der Unternehmensbesteuerung in Europa – Eine Standortbestimmung in Zeiten von BEPS, 554; Kahlenberg Perspektiven zur Substanzanforderung nach § 8 Abs. 2 AStG – Anmerkungen zum Urteil des FG Münster vom 20.11.2015 – 10 K 1410/12 F, StuB 2016, 457; Kahlenberg/Vogel Unionsrechtsvereinbarkeit der durch Korrespondenzregeln ausgelösten Ungleichbehandlung? Eine Untersuchung des BEPS-Aktionspunkts 2, StuW 2016, 288; Kessler Die Euro-Holding: Steuerplanung, Standortwahl, Länderprofile, 1996; Kessler/Dorfmueller/Schmitt Änderungen der Hinzurechnungsbesteuerung durch den Entwurf eines UntStFG, PIStB 2001, 318; Köhler Steuerpolitik der deutschen internationalen Unternehmung im Einflußbereich der Hinzurechnungsbesteuerung, 1994; Köhler Die geliehene Substanz – Outsourcing bei substanzschwachen Gesellschaften, ISR 2012, 1; Köhler/Eicker Wichtige EuGH-Entscheidungen zur Hinzurechnungs- und Wegzugsbesteuerung – Anmerkungen zu den EuGH-Urteilen vom 7.9.2006, „N“ und vom 12.9.2006, Cadbury Schweppes, DStR 2006, 1871; Linn/Pignot Hinzurechnungsbesteuerung nach Cadbury Schweppes, IWB 2016, 466; Maier-Frischmuth Systemkonforme Hinzurechnungsbesteuerung nach dem Entwurf des UntStFG? (Teil I), IStR 2001, 610; ders. Systemkonforme Hinzurechnungsbesteuerung nach dem Entwurf des UntStFG? (Teil II), IStR 2001, 642; ders. Internationale Unternehmenstätigkeit und deutsche Hinzurechnungsbesteuerung, 2003; ders. Bestandsaufnahme und Zukunft der deutschen Hinzurechnungsbesteuerung (§§ 7 bis 14 AStG), IStR 2005, 361; Menck Rechtsmechanismus und Rechtscharakter der Zugriffsbesteuerung, DStZ/A 1978, 106; OECD Controlled foreign company legislation, 1996; dies. Harmful Tax Competition, An Emerging Global Issue, 1998; Pahlke/Koenig AO, 3. Aufl., 2014; Rödder Gestaltungssuche im Ertragsteuerrecht, 1991; Rose Betriebswirtschaftliche Steuerlehre, 3. Aufl. 1992; Rose/Glorius-Rose Steuerplanung und Gestaltungsmissbrauch, 3. Aufl. 2002; Schön Deutsche Hinzurechnungsbesteuerung und Europäische Grundfreiheiten, IStR 2013, Beihefter zu Heft 6, 3; Schröder Gesellschafter und Ort der Geschäftsleitung, StBp 1980, 97; Schwarz/Pahlke AO/FGO, Kommentar, Loseblatt; Seibold Problematik der Doppelansässigkeit von Kapitalgesellschaften, IStR 2003, 45; Strahl Brennpunkte bei steuerlichen Außenprüfungen, KÖSDI 2010, 17115; Strunk Die Fortentwicklung des Internationalen Steuerrechts am Beispiel notwendiger Änderungen der Besteuerung von Geschäften im Internet, FS L. Fischer, 1999, 259; Strunk/Kaminski/Köhler AStG, DBA, Loseblatt.

Teil 1 Tax Compliance und Unternehmen › 6. Kapitel Tax Planning und Gestaltungsmissbrauch › I. Einführung